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Erbschaft- und Schenkungsteuer
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Wohnungseigentum nicht selbst genutzt: Keine Erbschaftsteuerbefreiung beim Erwerb

ESV-Redaktion Steuern
Wohnung an Angehörige überlassen: Keine Selbstnutzung zu eigenen Wohnzwecken (Foto: aytuncoylum/Fotolia.com)
Erben eines Familienheims sind von der Erbschaftsteuer befreit, wenn sie dieses selbst nutzen. Der Bundesfinanzhof hat nun geklärt, ob diese Steuerbefreiung auch in Anspruch genommen werden kann, wenn das Familienheim vom Erben unentgeltlich an nahe Angehörige überlassen wird.
Nach dem Urteil des Bundesfinanzhofes vom 5. Oktober 2016 (Az. II R 32/15) ist der Erwerb von Wohnungseigentum von Todes wegen durch ein Kind nicht steuerbefreit, wenn das Kind die Wohnung nicht selbst nutzt, sondern unentgeltlich einem Dritten zur Nutzung überlässt. Das gilt danach auch bei einer unentgeltlichen Überlassung an nahe Angehörige.

Die Klägerin ist Alleinerbin ihres im Januar 2010 verstorbenen Vaters (V), nachdem ihre Mutter (M) als testamentarisch eingesetzte Erbin die Erbschaft nach V ausgeschlagen hat. Zum Nachlass gehört u.a. ein Miteigentumsanteil zu 1/2 an einer Eigentumswohnung. V hat zusammen mit M die Wohnung bis zu seinem Tod selbst bewohnt. Nach dem Tod des V wohnt M weiterhin in der Wohnung. Die Klägerin überlässt M ihren hälftigen Miteigentumsanteil unentgeltlich zur Nutzung. Sie selbst übernachtet dort gelegentlich und nutzt einen Raum der Wohnung für die Verwaltung des Nachlasses.

In ihrer Erbschaftsteuererklärung beantragte die Klägerin für den Erwerb des hälftigen Miteigentumsanteils an der Wohnung die Steuerbefreiung nach § 13 Abs. 1 Nr. 4c ErbStG.

Das Finanzamt gewährte die beantragte Steuerbefreiung nicht und setzte die Erbschaftsteuer mit rd. 54.000 Euro fest. Die unentgeltliche Überlassung des Miteigentumsanteils an M stelle keine Selbstnutzung zu eigenen Wohnzwecken i.S. des § 13 Abs. 1 Nr. 4c ErbStG dar.

Einspruch und Klage blieben erfolglos. Das FG begründete seine Entscheidung im Wesentlichen damit, dass die Wohnung bei der Klägerin nicht zur Selbstnutzung bestimmt sei.

Bloße Widmung zur Selbstnutzung des Familienheims nicht ausreichend

Der BFH bestätigte das Urteil des Finanzgerichts und wies die Revision der Klägerin als unbegründet zurück. Das FG hat nach Auffassung der Richter des BFH zu Recht für den Erwerb des hälftigen Miteigentumsanteils an der allein von M bewohnten Wohnung die Steuerbefreiung nach § 13 Abs. 1 Nr. 4c ErbStG versagt.

Nach ihrem Wortlaut erfasst die Steuerbefreiung nach § 13 Abs. 1 Nr. 4c ErbStG eine auf einem bebauten Grundstück i.S. des § 181 Abs. 1 Nr. 1 BewG gelegene Wohnung, wenn die Wohnung beim Erwerber unverzüglich zur Selbstnutzung zu eigenen Wohnzwecken bestimmt ist (Familienheim). Eine Wohnung ist zur Selbstnutzung zu eigenen Wohnzwecken bestimmt, wenn der Erwerber die Absicht hat, die Wohnung selbst zu eigenen Wohnzwecken zu nutzen, und diese Absicht auch tatsächlich umsetzt.

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Die Absicht des Erwerbers zur Selbstnutzung der Wohnung lässt sich als eine innere Tatsache nur anhand äußerer Umstände feststellen. Dies erfordert, dass der Erwerber in die Wohnung einzieht und sie als Familienheim für eigene Wohnzwecke nutzt. Hinsichtlich des Begriffs der Selbstnutzung zu eigenen Wohnzwecken entspricht § 13 Abs. 1 Nr. 4c Satz 1 ErbStG den Formulierungen in § 13 Abs. 1 Nr. 4a ErbStG (Zuwendung des Familienheims unter Ehegatten zu Lebzeiten) und § 13 Abs. 1 Nr. 4b ErbStG (Erwerb von Todes wegen des Familienheims unter Ehegatten).

Der Wohnungsbegriff des Familienheims in diesen Vorschriften bestimmt sich nach der tatsächlichen Nutzung. Der Erwerber muss dort den Mittelpunkt seines Lebensinteresses haben. Eine Nutzung zu eigenen Wohnzwecken ist auch dann noch gegeben, wenn das Kind, z.B. als Berufspendler, mehrere Wohnsitze hat, das Familienheim aber seinen Lebensmittelpunkt bildet. Für eine Bestimmung zur Selbstnutzung reicht eine bloße Widmung zur Selbstnutzung durch den Erwerber - beispielsweise durch Angabe in der Erbschaftsteuererklärung - nicht aus.

Unentgeltliche Überlassung an Angehörige keine Selbstnutzung

Die unentgeltliche Überlassung der Wohnung zur Nutzung an einen Dritten stellt keine Selbstnutzung zu eigenen Wohnzwecken dar. Dies gilt auch bei einer unentgeltlichen Überlassung an Angehörige i.S. des § 15 AO.

Der Zweck des § 13 Abs. 1 Nr. 4c Satz 1 ErbStG rechtfertigt nicht die Anwendung der Vorschrift auf die unentgeltliche Überlassung des Erwerbs zur Nutzung an (nahe) Familienangehörige. In der Gesetzesbegründung hat der Gesetzgeber bereits zum Ausdruck gebracht, dass der Schutz des familiären Lebensraums es gebiete, die Steuerbefreiung davon abhängig zu machen, dass das Kind als Erwerber das Familienheim auch tatsächlich selbst zu eigenen Wohnzwecken nutzt. Als ausdrücklich schädlich hat er zwar in der Gesetzesbegründung lediglich den Verkauf, eine Vermietung oder einen längeren Leerstand aufgeführt. Schädlich ist darüber hinaus aber auch eine unentgeltliche Überlassung an Dritte, selbst wenn es sich um Angehörige i.S. des § 15 AO handelt. Denn auch in diesem Fall liegt eine unmittelbare tatsächliche Selbstnutzung der Wohnung nicht vor.

Keine Steuerbefreiung: Selbst wenn zwingende Gründe der Selbstnutzung entgegenstehen

Ausdrücklich geregelt hat der Gesetzgeber in § 13 Abs. 1 Nr. 4c Satz 5 ErbStG den Fall der Aufgabe der Selbstnutzung. Die Steuerbefreiung fällt danach weg, wenn der Erwerber eine Wohnung durch die Selbstnutzung zu eigenen Wohnzwecken als Familienheim bestimmt hat und später das Familienheim innerhalb eines Zeitraums von zehn Jahren nach dem Erwerb nicht mehr zu Wohnzwecken nutzt.

Die Aufgabe der Selbstnutzung zu Wohnzwecken führt grundsätzlich zum Wegfall der Steuerbefreiung, es sei denn, der Erwerber ist aus zwingenden Gründen am weiteren Bewohnen des Familienheims gehindert. Zwingende Gründe, die einer Nutzung zu eigenen Wohnzwecken entgegenstehen, können nach § 13 Abs. 1 Nr. 4c Satz 5 ErbStG daher die Steuerbefreiung eines bereits selbst genutzten Familienheims erhalten. Sie führen jedoch nicht dazu, dass die Steuerbefreiung ohne jede Selbstnutzung einer Wohnung zu Wohnzwecken zu gewähren ist. Nimmt der Erwerber die Selbstnutzung einer Wohnung zu eigenen Wohnzwecken überhaupt nicht auf, ist die von Todes wegen erworbene Wohnung kein Familienheim und damit der Erwerb nicht nach § 13 Abs. 1 Nr. 4c ErbStG steuerbefreit.

Danach steht der Klägerin für den Erwerb des hälftigen Miteigentumsanteils an der Wohnung die geltend gemachte Steuerbefreiung nicht zu. Die Wohnung war nach dem Erwerb nicht unverzüglich zur Selbstnutzung zu eigenen Wohnzwecken bestimmt. Die subjektive Absicht der Klägerin zur Selbstnutzung reicht nach Auffassung der Richter des BFH nicht aus.

Ebenso wenig ausreichend ist die gelegentliche Mitbenutzung von Räumlichkeiten in der Wohnung zur Übernachtung oder zur Nachlassverwaltung. Dadurch begründet die Klägerin weder ihren Lebensmittelpunkt in der Wohnung noch bildet sie eine Hausgemeinschaft mit ihrer Mutter. Die unentgeltliche Überlassung des hälftigen Miteigentumsanteils an der Wohnung durch die Klägerin an ihre Mutter steht einer Selbstnutzung nicht gleich.

Weiterführende Literatur
Das Erbschaftsteuerreformgesetz 2016 führt zu einem großen Beratungsbedarf. Einen anschaulichen Überblick zur Reform und ihren Auswirkungen bietet die systematische Gesamtdarstellung von Dr. Peter Handzik. Die 9. Auflage des Standardwerks Erbschaft- und Schenkungsteuer behält die jeweils steuersparenden Gestaltungswege für Sie im Auge und vermittelt Ihnen die aktuellen Änderungen im gesetzlichen Kontext.

(ESV/fl)

Programmbereich: Steuerrecht

 
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