Sponsoringverträge unter der gewerbesteuerlichen Lupe

Inhalt des Sponsoringvertrags entscheidend

Klägerin war ein Handelsunternehmen (GmbH), das mit einem anderen Unternehmen, welches mit der Vermarktung einer Sportmannschaft beauftragt war, einen Sponsoringvertrag abgeschlossen hatte. Hierin war festgelegt, dass die Sportmannschaft im Streitjahr auf ihrer Kleidung sowie an ihrer Heimspielstätte auf dem Boden, Sponsorentafeln und Banden, die zunächst feste Aufschriften trugen und später LED-Banden waren, für die Klägerin warb. Weiterhin durfte diese das Logo des Vereins der Sportmannschaft für ihre eigenen Werbemaßnahmen nutzen.

Das von der Klägerin für das Sponsoring zu zahlende Entgelt war im Vertrag nicht weiter für die einzelnen Leistungen aufgesplittet. Daher schätzte das Finanzamt dieses und unterwarf den Aufwand für die Werbung auf Kleidung, Boden, Sponsorenwänden und Banden der gewerbesteuerrechtlichen Hinzurechnung nach § 8 Nr. 1 Buchst. d GewStG als Miete beweglicher Wirtschaftsgüter und den Aufwand für die Nutzung des Vereinslogos der Hinzurechnung nach § 8 Nr. 1 Buchst. f GewStG als Überlassung von Rechten.

Die hiergegen gerichtete Klage vor dem Niedersächsischen Finanzgericht hatte keinen Erfolg. Der BFH hat der Revision stattgegeben und die Entscheidung der Vorinstanz aufgehoben.

Gegenstand der Hinzurechnung sind Miet- und Pachtzinsen

Für eine gewerbesteuerliche Hinzurechnung müssen Miet- und Pachtzinsen nach §§ 535 ff. bzw. §§ 581 ff. BGB vorliegen. Der Nutzungsvertrag muss seinem wesentlichen rechtlichen Gehalt nach ein Miet- oder Pachtverhältnis im Sinne des bürgerlichen Rechts sein.

Die hier vorliegenden Sponsoringverträgen sind jedoch im BGB nicht speziell geregelte atypische Schuldverträge, bei denen die einzelnen Leistungspflichten derart miteinander verknüpft sind, dass sie sich rechtlich und wirtschaftlich nicht trennen lassen. Aus diesem Grund können die Sponsoringverträge nach Auffassung des BFH nicht in einzelne Bestandteile zerlegt. Ebenso wenig können auf Elemente der Nutzungsüberlassung entfallende Teile des Gesamtentgelts (im Schätzungswege) ermittelt werden. Daher scheidet auch eine nur teilweise Zuordnung der Pflichten zum Typus eines Miet- oder Pachtvertrags und eine darauf basierende Hinzurechnung von Miet- oder Pachtzinsen aus.

Vertrag sui generis

Es handelt sich vielmehr um Verträge eigener Art (sui generis) mit nicht trennbaren Leistungspflichten. Der vorliegende Sponsoringvertrag enthält wesentliche Vertragsbestandteile, die nicht unter die Hauptleistungspflichten eines Miet- und/oder Pachtverhältnisses passen und sich auch nicht lediglich als Nebenleistungen zu einem Miet-/Pachtvertrag darstellen. Die hier vereinbarte und erbrachte Pauschalvergütung stand im Zusammenhang mit wesentlich miet- und pachtfremden Leistungen (z.B. Werbung, Firmenlogo, Netzwerk, Wirtschafts-Club, Public Relations-Aktionen, bildlicher Hinweis auf Spielankündigungen).

Diese Leistungen enthalten werk- und dienstvertragliche Elemente (vgl. §§ 611 ff. bzw. §§ 631 ff. BGB), teilweise mit Geschäftsbesorgungscharakter (vgl. §§ 675 ff. BGB). Dabei wurden der Klägerin nicht nur Gegenstände oder Rechte zur Verfügung gestellt. Vielmehr übernahm sie erfolgs- oder tätigkeitsbezogene Leistungspflichten, die auf die aktive Herbeiführung einer Werbewirkung zugunsten der Klägerin gerichtet waren.

Entscheidend: Werbe- und Kommunikationsleistung

Charakteristikum dieses Sponsoringvertrag war laut Vertrag in erster Linie die Erbringung einer Werbe-/Kommunikationsleistung. Gleiches gilt auch für die übrigen Leistungen. Bei den (geschätzten) Entgelten für die Zurverfügungstellung von digitalen Werbeflächen und bewegten Bildern auf Leinwänden und LED-Banden liegen nach dem BFH keine Miet- oder Pachtzinsen vor, selbst wenn man die Zurverfügungstellung der Bande isoliert betrachten würde. Denn es bestand eine vertragliche Verpflichtung, die von der Klägerin überlassene Werbesequenz an verschiedenen Stellen der LED-Bande in bestimmten Formaten während der Spiele in Rotation mit anderen Werbesequenzen zu zeigen. Damit stand nicht die Benutzung der digitalen Fläche, sondern eine von der A zu erbringende Werbeleistung im Vordergrund. Vereinbart war somit ein bestimmtes Arbeitsergebnis.

Gleiches gilt für die Trikotwerbung, bei der der BFH ebenfalls kein Mietgestaltung erkennt. Zwar enthält die Überlassung von Werbeflächen auf eigener Bekleidung des Gesponserten auch ein mietvertragliches Element. Es ist aber nicht so, dass der Klägerin lediglich die Möglichkeit eröffnet wurde, auf einer bestimmten angemieteten Fläche werbend tätig zu werden, und dass es in ihrem Belieben stand, ob sie die ihr zur Verfügung gestellte Fläche selbst nutzt oder nicht. Der wirtschaftliche Wert wird nicht allein durch die Anbringung eines Werbeaufdrucks auf den Trikots geschaffen, sondern erst durch zusätzliche Tätigkeiten des Gesponserten. Dadurch, dass der Verein seine Spieler bei den Sportveranstaltungen mit den beflockten Trikots auftreten lässt, erbringt er eine Werbeleistung (Werkvertrag, ggf. Geschäftsbesorgung) im weitesten Sinn. Sofern der Sponsor das Entgelt nicht nur für die Überlassung der Werbefläche – hier das Trikot – zahlt, sondern auch dafür, dass der Gesponserte selbst noch zur Nutzung der Werbefläche beitragen muss – wie hier, indem die Sportler die Trikots während der Sportveranstaltung tragen – liegt kein reiner Pacht/Mietvertrag vor. Vielmehr handelt es sich um einen gemischten Vertrag, bei dem regelmäßig das werkvertragliche Element dominiert.

Quelle: BFH, Urteil vom 23. März 2023 (III R 5/22), veröffentlicht am 11. Mai 2023.

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(ESV/cmx)

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